Hochseeangelreisen

Bei einer mehrtägigen Hochseeangelreise stellen die Unterkunft und Verpflegung sowie diejenigen Dienstleistungen, die dazu dienen, dass die Passagiere den Angelsport optimal ausüben und das Fanggut transportieren können, Nebenleistungen zu der Personenbeförderung dar.

Dies entschied jetzt der Bundesfinanzhof und sieht damit Hochseeangelreisen als einheitliche Beförderungsleistung an. Folge ist, dass auch die auf hoher See (ausserhalb der deutschen Hoheitsgewässer) erbrachten Leistungen der deutschen Umsatzsteuer unterliegen.

Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG –neben weiteren Voraussetzungen– die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland ausführt. Grundsätzlich wird eine sonstige Leistung nach § 3a Abs. 1 UStG an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Jedoch wird nach § 3b Abs. 1 Satz 1 UStG eine Beförderungsleistung dort erbracht, wo die Beförderung bewirkt wird.

Befördern ist die räumliche Fortbewegung von Personen oder Gegenständen, wobei die Art des Beförderungsmittels nicht von Bedeutung ist. Die Tatsache der Beförderung durch ein dafür geeignetes Fahrzeug entfällt nicht, wenn das Motiv nicht in dem wirtschaftlichen Nutzen einer Beförderung zu sehen ist, sondern in der sportlichen Betätigung oder in anderen Gründen der Freizeitgestaltung1.

Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union ist bei einem Umsatz, der –wie im Streitfall– ein Leistungsbündel darstellt, für die Frage, ob mehrere zusammenhängende Leistungen als eine Gesamtleistung zu behandeln sind, eine Gesamtbetrachtung erforderlich. In der Regel ist zwar jede Leistung als eigene selbstständige Leistung anzusehen. Eine wirtschaftlich einheitliche Leistung darf aber im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems auch nicht künstlich aufgespalten werden. Deshalb ist das Wesen bzw. sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Steuerpflichtige gegenüber dem Leistungsempfänger mehrere selbstständige Leistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist2.

Eine einheitliche Leistung liegt insbesondere dann vor, wenn ein oder mehrere Teile die Hauptleistung, ein oder mehrere andere Teile dagegen Nebenleistungen darstellen, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen3. Dem Umstand, dass ein Gesamtpreis in Rechnung gestellt wird, kommt keine entscheidende Bedeutung zu. Freilich kann es für das Vorliegen einer einheitlichen Leistung sprechen, wenn ein Leistungserbringer seinen Kunden eine aus mehreren Teilen zusammengesetzte Dienstleistung gegen Zahlung eines Gesamtpreises erbringt4; dasselbe gilt für den Umstand, dass Leistungen aufgrund einer einzigen Vertragsgrundlage erbracht werden5.

Von diesen Grundsätzen ausgehend ist entgegen der Auffassung des Finanzgerichts die einheitliche Leistung des Klägers –von der die Vorinstanz und die Beteiligten zu Recht ausgehen– bei der gebotenen Gesamtbetrachtung als Beförderungsleistung zu beurteilen. Das vom Kläger erbrachte Leistungsbündel wird –aus der maßgeblichen Sicht der Durchschnittsverbraucher– geprägt von der Beförderung der Passagiere zu den jeweiligen Fanggebieten und von diesen zurück zum Ausgangshafen einschließlich der Beförderung der in den Fanggebieten von den Kunden selbst geangelten Fische.

Durch die Rechtsprechung ist bereits geklärt, dass bei einer Pauschalreise auf einem Schiff mit Unterkunft und Verpflegung die erbrachten Verpflegungs- und Übernachtungsleistungen Nebenleistungen zu der Hauptleistung der Beförderung sind und deren rechtliches Schicksal teilen; eine derartige Schiffspauschalreise wird nicht zu einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang verbunden, der als eine Leistung eigener Art beurteilt werden muss6.

Bei den hier zu beurteilenden mehrtägigen Hochseeangelreisen kann nichts anderes gelten.

Soweit das Finanzgericht im Streitfall eine Beförderungsleistung mit der Begründung abgelehnt hat, es komme den Kunden auf das Erlebnis an, auf hoher See in bestimmten Fanggebieten das Angeln auszuüben, steht dies im Widerspruch zur dargelegten Rechtsprechung, wonach es eine Beförderungsleistung nicht ausschließt, wenn das Motiv der Reise nicht in dem wirtschaftlichen Nutzen einer Beförderung zu sehen ist, sondern in der sportlichen Betätigung oder in anderen Gründen der Freizeitgestaltung7.

Dass das Schiff möglicherweise in den Fanggebieten nicht bewegt wurde, um den Kunden das Angeln zu ermöglichen, steht der Gesamtbeurteilung als Beförderungsleistung gleichfalls nicht entgegen. Es ist nicht ungewöhnlich, dass eine Fahrt aus den unterschiedlichsten Gründen und insbesondere im Interesse der Mitreisenden unterbrochen wird (Besichtigungsreisen per Bus, Photosafari u.ä.).

Landgänge und Naturbeobachtungen von Bord aus sind im Rahmen von Schiffsreisen gleichermaßen von der Beförderung dorthin und ggf. dem Warten vor Ort abhängig. Auch kann die Beförderung mit einem Schiff hier wie dort allein deshalb gebucht worden sein, weil das Schiff das geeignetere Beförderungsmittel zum Erreichen des jeweiligen Zieles darstellt, und nicht wegen des mit einer Seereise verbundenen speziellen Reiseerlebnisses.

Im Übrigen handelt es sich im Streitfall bei dem –so die Einspruchsentscheidung– „Angelvergnügen“ an Bord gerade um ein besonderes Reiseerlebnis; die Passagiere haben die streitige Beförderung mit einem Schiff gebucht, weil sie nur im Verlauf dieser Reise Hochseeangeln konnten. Damit vergleichbar werden beispielsweise Fahrten auf Schiffen mit Glasboden zur Beobachtung von Korallenriffen gebucht. Jeweils steht –entgegen der Auffassung des FG– die Beförderung im Vordergrund.

Die Gestattung der Nutzung der Schlachttische und Frostanlage durch die Passagiere stellt eine Nebenleistung zu der vertraglich vereinbarten Beförderung des Fangguts dar. Denn diese Einrichtungen sind dazu bestimmt, die Verwertung und den Transport des Fangguts unter optimalen Bedingungen durchzuführen und zu ergänzen. Hierfür spricht auch, dass sie ohne gesonderte vertragliche Vereinbarung und ohne gesondertes Entgelt genutzt werden konnten und der hierfür ggf. anzusetzende Wertanteil im Verhältnis zu dem Wert der Beförderungsleistung einschließlich der Verpflegungs- und Übernachtungsleistungen jedenfalls geringfügig wäre8.

Weder das Ermöglichen des Angelns in den Fanggebieten noch die Nutzung der Einrichtungen zur Bearbeitung des Fanggutes durch die Angler begründen demnach einen Ausnahmefall, in dem die Reisenden wegen der Annehmlichkeiten eines besonderen Schiffs oder wegen außergewöhnlicher Darbietungen auf dem Schiff keinen Wert auf die Beförderung und die Beförderungsstrecke legen9.

Zu Unrecht beruft sich das Finanzamt auf die BFH-Urteile vom 7. Mai 1975 und vom 4. Juli 200210. Das erstere betraf die Bergung von Kies aus dem Meer und die Beförderung des an Bord genommenen Materials an Land. Dort war bei natürlicher Betrachtung das Aufspüren und die Bergung des Kieses die den Charakter der gesamten Tätigkeit bestimmende Leistung, hinter der die Beförderung zurücktrat. In dem Urteil in BFH/NV 2002, 1622 war bereits keine Beförderungsleistung zu beurteilen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 2. März 2011 – XI R 25/09

  1. BFH, Beschlüsse vom 08.12.1983 – V S 13/83, UR 1984, 122; und vom 28.09.1987 – V B 106/86, BFH/NV 1988, 339
  2. BFH, Urteile vom 17.04.2008 – V R 39/05, BFH/NV 2008, 1712; und vom 10.02.2010 – XI R 49/07, BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, jeweils m.w.N.
  3. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 25.02.1999 – C-349/96 [Card Protection Plan Ltd (CPP)], Slg. 1999, I-973, UR 1999, 254; BFH, Urteile vom 11.11.2004 – V R 30/04, BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802; und in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109
  4. BFH, Urteil in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109
  5. BFH, Beschluss vom 26.04.2010 – V B 3/10, BFH/NV 2010, 1664, m.w.N.
  6. BFH, Urteile vom 01.08.1996 – V R 58/94, BFHE 181, 208, BStBl II 1997, 160, unter III.02.a bb; vom 29.08.1996 – V R 103/93, BFH/NV 1997, 383; und vom 19.09.1996 – V R 129/93, BFHE 181, 216, BStBl II 1997, 164
  7. BFH, Beschluss in BFH/NV 1988, 339
  8. vgl. zur Bedeutung des Werts der Leistung BFH, Urteil vom 15.01.2009 – V R 9/06, BFHE 224, 166, BStBl II 2010, 433, unter II.1.b und 2.a unter Verweis auf EuGH, Urteil vom 22.10.1998 – C-308/96 und C-94/97 [Madgett und Baldwin], Slg. 1998, I-6229, HFR 1999, 129
  9. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 181, 208, BStBl II 1997, 160, unter III.02.a bb
  10. BFH, Urteile vom 07.05.1975 – V R 30/71, BFHE 115, 537, BStBl II 1975, 651; und vom 04.07.2002 – V R 41/01, BFH/NV 2002, 1622